В бухучете и налоговом учете предприятия принято амортизировать нематериальные активы (НМА), имеющие конкретный срок эксплуатации (полезного применения).
Если объекты официально признаются (считаются) амортизируемыми активами, их стоимость постепенно и методично относится на затраты организации-правообладателя именно через механизм амортизации.
Такая практика используется при определении налогооблагаемой прибыли хозяйствующего субъекта и четко предусматривается действующим в РФ налоговым законодательством.
Расчет амортизационных отчислений по объектам НМА имеет огромное значение для учета и обеспечения сохранности этой категории внеоборотных активов.
Способы определения и начисления амортизации однозначно регламентируются для нематериальных активов соответствующими стандартами бухучета и конкретными нормами налогового законодательства.
Однако амортизация нематериальных активов имеет свою методологическую специфику, которая наблюдается как непосредственно в бухучете, так и в учетных процедурах, регулярно осуществляемых на предприятии для целей налогообложения.
Особенности определения амортизационных отчислений по объектам НМА следует рассмотреть более детально на конкретных примерах.
Как рассчитать — способы
Доступные способы и порядок начисления амортизации НМА для целей бухучета регламентируются установленным стандартом ПБУ/14/2007.
Бухгалтерские методы расчета сумм амортизационных отчислений приведены в пункте 28 данного стандарта.
Так, упомянутым нормативным документом предприятию-правообладателю НМА предоставляется выбор из трех следующих подходов:
- линейный метод начисления амортизации (первый способ);
- метод начисления посредством постепенного уменьшения остаточной стоимости амортизируемого объекта (второй способ);
метод списания амортизируемой стоимости НМА в определенной пропорции к фактическому объему изготовления продукции (третий способ).
Организация-правообладатель вправе самостоятельно установить подходящий способ амортизации для конкретного имущественного объекта, относящегося к НМА.
Она руководствуется при этом прогнозируемыми поступлениями от экономических выгод, связанных с эксплуатацией соответствующего актива и ожидаемых в определенном будущем.
Однако если достоверная оценка будущих (прогнозируемых) экономических выгод от эксплуатации НМА не представляется возможной, следует применять линейный подход к начислению амортизации, то есть первый способ в представленном выше списке.
Предприятие вправе поменять ранее выбранный метод расчета амортизационных отчислений, если прогноз для поступления экономических выгод, ожидаемых в будущем от эксплуатации данного объекта НМА, ощутимо изменился, то есть подвергся кардинальному пересмотру.
Такая возможность предусматривается ПБУ/14/2007, а именно – пунктом 30 этого нормативного акта.
Линейный
При линейном методе сумма амортизационных отчислений за месяц для нематериального актива (АОм) рассчитывается следующим образом:
Формула:
АОм = ПСнма / СЭ,
ПСнма – первичная или актуальная рыночная (если была переоценка) стоимость амортизируемого объекта НМА.
СЭ – регламентированный срок эксплуатации амортизируемого актива (в месяцах).
Уменьшаемого остатка
Если использовать разрешенный метод постепенного уменьшения остаточной стоимости амортизируемого объекта, сумма амортизационных отчислений за месяц для нематериального актива (АОм) будет определяться так:
Формула:
АОм = ОСнма * (КК / СЭо),
ОСнма – остаточная стоимость амортизируемого актива на начало расчетного месяца.
КК – корректирующий коэффициент ускорения, который назначается самой организацией (максимальное значение – 3).
СЭо – оставшиеся месяцы регламентированного срока эксплуатации амортизируемого объекта (в количестве месяцев).
Пропорционально объему продукции
Если же организация решит списывать амортизируемую стоимость нематериального актива в определенной пропорции к фактическому объему изготовления продукции, сумма амортизационных отчислений за месяц для НМА (АОм) будет вычисляться в таком порядке:
Формула:
АОм = ПСнма * (ОИм / ОИсэ),
ПСнма – первичная стоимость амортизируемого объекта НМА.
ОИм – месячный объем изготовления в натуральном исчислении.
ОИсэ – прогнозируемый объем изготовления в натуральном исчислении за весь срок эксплуатации НМА (СЭ).
Читайте также о нематериальных активах:
Примеры для НМА
Применение всех вышеперечисленных способов можно рассмотреть на условном примере.
Исходные данные:
Пусть ПСнма – 180000 рублей, а СЭ для этого нематериального актива составляет три года, или 36 месяцев.
Актив зачислен на учет с 25.05.2019. Необходимо определить АОм.
Линейный
Расчет:
АОм = ПСнма / СЭ = 180000 рублей / 36 месяцев = 5000 рублей.
Таким образом, если этот актив в дальнейшем не будет переоцениваться, а его срок полезного использования и метод амортизации не будут меняться, то, начиная с июня 2019 года, ежемесячно – на протяжении всех 36 месяцев – в бухучете предприятия-правообладателя будет фиксироваться амортизация величиной 5000 рублей.
Уменьшаемого остатка
Корректирующий коэффициент ускорения (КК) установлен организацией на уровне 2.
Расчет:
В июне 2019 года начисляется амортизация: АОм = 180000 * (2 / 36) = 10000 рублей.
В июле 2019 года: АОм = (180000 – 10000) * (2 / 35) = 9714 рублей.
В августе 2019 года: АОм = (180000 – 10000 – 9714) * (2 / 34) = 9429 рублей.
Для оставшихся месяцев срока эксплуатации амортизация рассчитывается по аналогии.
Пропорционально произведенной продукции
ОИсэ за все 36 месяцев эксплуатации НМА составит 900000 штук. В июне 2019 года ОИм составил 9000 штук. В июле 2019 года ОИм составил 30000 штук.
Расчет:
В июне 2019 года: АОм = 180000 рублей * (9000 штук / 900000 штук) = 1800 рублей.
В июле 2019 года: АОм = 180000 рублей * (30000 штук / 900000 штук) = 6000 рублей.
Методы расчета в налоговом учете
Для целей налогообложения хозяйственной прибыли применяется один из двух способов определения амортизации:
- линейный подход;
- нелинейный подход.
Если регламентированный срок эксплуатации НМА превышает 20 лет, следует использовать только линейный подход к начислению амортизации.
Для других активов этой категории организация-правообладатель может выбирать между линейным и нелинейным подходами.
Налоговым законодательством предусматривается возможность перехода предприятия с нелинейного подхода на линейный способ амортизации НМА, но делать это разрешается максимум 1 раз за пять лет.
По нематериальным активам начисление амортизации начинается с первого числа того месяца, который следует за месяцем введения актива в эксплуатацию.
Линейный подход к амортизации НМА в системе налогового учета аналогичен тому, как это делается в бухучете. Способ расчета и условный пример рассматривались выше.
Нелинейный подход подразумевает вычисление ежемесячной амортизации для каждой из существующих амортизационных групп по такой формуле:
Формула:
АОмг = (Бг * НАг) / 100,
АОмг – амортизационные отчисления за расчетный месяц для конкретной амортизационной группы НМА.
Бг – совокупная балансовая стоимость конкретной амортизационной группы нематериальных активов.
НАг – месячная амортизационная норма для конкретной группы НМА (устанавливается нормами Налогового кодекса).
Пример для нелинейного
Исходные данные:
К примеру, предприятие 01.06.2019 приобрело объект НМА за 100000 рублей. Данные расходы отражаются в учете. Актив с 01.09.2019 вводится в эксплуатацию.
Срок действия зарегистрированного патента – с 01.06.2019 по 31.05.2029, – то есть 10 лет, или 120 месяцев.
Таким образом, регламентированный срок эксплуатации – 120 месяцев.
Нематериальный актив относится к пятой (V) амортизационной группе.
Это единственный актив в этой группе. Для этого НМА показатель НАг – 2,7%.
Расчет:
Амортизация данного НМА начисляется бухгалтером с октября 2019 года в таком порядке:
| Месяц | Бг (в рублях) на начало месяца | АОмг (в рублях) |
| 09.2019 | 0 | 0 |
| 10.2019 | 100000 | 100000 * 2,7% = 2700 |
| 11.2019 | 97300 (100000 – 2700) | 97300 * 2,7% = 2627 |
| 12.2019 | 94673 (97300 – 2627) | 94673 * 2,7% = 2556 |
| 01.2020 | 92117 (94673 – 2556) | 92117 * 2,7% = 2487 |
Для оставшихся месяцев регламентированного срока эксплуатации расчет АОмг проводится аналогичным образом.
Выводы
Таким образом, применяемые подходы к начислению (расчету) амортизации НМА в бухгалтерском и налоговом учете несколько отличаются и имеют свою специфику.
Данное обстоятельство, безусловно, следует учитывать. Амортизация нематериальных активов, например, в бухучете регламентируется соответствующим стандартом.
Амортизация объектов НМА для налогообложения прибыли регулируется, как известно, определенными нормами налогового законодательства.
